Бухгалтерский учет: Курсовые разницы и налог при упрощенной системе налогообложения



КУРСОВЫЕ РАЗНИЦЫ И НАЛОГ ПРИ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

У организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), часто возникают вопросы о порядке включения в целях исчисления налога при УСН во внереализационные доходы курсовых разниц, образующихся при переоценке кредиторской и дебиторской задолженности.

Например, курсовые разницы, образовавшиеся при переоценке денежных средств и обязательств, необходимо в полном размере включать в налоговую базу для исчисления налога при УСН или же они включаются во внереализационные доходы в соответствии с постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199?

Постараемся ответить на этот вопрос, используя нормы законодательства.

Согласно п.10 Положения об упрощенной системе налогообложения, утвержденного Указом Президента РБ от 09.03.2007 № 119, налоговой базой признается валовая выручка, определяемая как сумма выручки, полученной за налоговый период организациями и индивидуальными предпринимателями от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, и доходов от внереализационных операций.

В валовую выручку не включается выручка от продажи иностранной валюты и выручка индивидуальных предпринимателей от реализации товаров (работ, услуг) по деятельности, подлежащей обложению единым налогом с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц.

К доходам от внереализационных операций относятся доходы, включаемые в соответствии с законодательством в состав доходов от внереализационных операций при исчислении налога на прибыль и подоходного налога с физических лиц.

На основании п.2 ст.2 Закона РБ от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» в состав доходов от внереализационных операций, учитываемых при налогообложении прибыли, включаются положительные курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств в порядке, установленном законодательством, если иное не установлено названным Законом.

Порядок отражения в учете курсовых разниц установлен Инструкцией по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденной постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199 (далее - Инструкция № 199).

Согласно п.8 Инструкции № 199 для отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, возникающих при переоценке кредиторской задолженности, стоимость которой выражена в иностранной валюте, используется счет 97 «Расходы будущих периодов».

К счету 97 «Расходы будущих периодов» для переоценки кредиторской задолженности, возникшей при приобретении сырья, материалов, товаров, работ, услуг, открывается субсчет 97-11 «По сырью, материалам, товарам, работам, услугам».

Курсовые разницы, учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов» по кредиторской задолженности, возникшей при приобретении сырья, материалов, товаров, работ, услуг, списываются в порядке, утвержденном Декретом Президента РБ от 30.06.2000 № 15, и отражаются в бухгалтерском учете ежемесячно в размере не более 10 % от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) с отражением по дебету (кредиту) счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом (дебетом) субсчета 97-11 «По сырью, материалам, товарам, работам, услугам» (п.11 Инструкции № 199).

Пример 1

Организация приобрела 12 сентября 2008 г. товар у нерезидента РБ на сумму 1 000 долл. США. Оплата товара произведена 12 ноября 2008 г. Организация должна провести переоценку кредиторской задолженности по состоянию на 30 сентября, 31 октября и 12 ноября 2008 г.

Курс доллара США, установленный Нацбанком РБ, составил:

- 12 сентября 2008 г. - 2 113,0 руб.;

- на 30 сентября 2008 г. - 2 111,0 руб.;

- на 31 октября 2008 г. - 2 119,0 руб.;

- на 12 ноября 2008 г. - 2 129,0 руб.

В учете должны быть сделаны записи:


Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
12 сентября 2008 г.:
Отражена стоимость полученных товаров
(1 000 х 2 113)
41 60 2 113 000
30 сентября 2008 г.:
Отражены результаты переоценки кредиторской задолженности между курсом на 30 и 12 сентября 2008 г.
((2 111 - 2 113) х 1 000)
60 97-11 2 000
31 октября 2008 г.:
Отражены результаты переоценки кредиторской задолженности между курсом на 31 октября и 30 сентября 2008 г.
((2 119 - 2 111) х 1 000)
97-11 60 8 000
12 ноября 2008 г.:
Отражены результаты переоценки кредиторской задолженности между курсом на 12 ноября и 31 октября 2008 г.
((2 129 - 2 119) х 1 000)
97-11 60 10 000

Списание курсовых разниц со счета 97, субсчет 97-11, согласно Инструкции № 199 производится записью:


Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
В сентябре:
списание курсовых разниц 97-11 92 2 000
В октябре:
списание курсовых разниц 92 97-11 8 000
В ноябре:
списание курсовых разниц 92 97-11 10 000

При этом списываемая сумма не должна превышать размера процента, установленного в учетной политике, и должна быть не более 10 % фактической себестоимости в соответствии с Инструкцией № 199.


При переоценке дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, курсовые разницы на основании Инструкции № 199 отражаются по кредиту (дебету) субсчета 98-5 «Курсовые разницы» в корреспонденции с дебетом (кредитом) счетов учета денежных средств и расчетов, на которых учитывается дебиторская задолженность.

Курсовые разницы, учтенные на счете 98 «Доходы будущих периодов», относятся в кредит (дебет) счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» ежемесячно в размере не менее 10 % от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг), но не более суммы курсовых разниц, учтенных в составе доходов будущих периодов, с отражением по дебету (кредиту) счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Курсовые разницы» (п.12 Инструкции № 199).

Пример 2

Организация, применяющая УСН, произвела предоплату за товар 12 сентября 2008 г. Товар получен 12 ноября 2008 г. Организация должна провести переоценку дебиторской задолженности по состоянию на 30 сентября, 31 октября и 12 ноября 2008 г.

Курс доллара США, установленный Нацбанком РБ, составил:

- на 12 сентября 2008 г. - 2 113,0 руб.;

- на 30 сентября 2008 г. - 2 111,0 руб.;

- на 31 октября 2008 г. - 2 119,0 руб.;

- на 12 ноября 2008 г. - 2 129,0 руб.

В учете должны быть сделаны записи:


Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
12 сентября 2008 г.:
Отражена предоплата за товар
(1 000 х 2 113)
60 52 2 113 000
или
1 000 долл. США
30 сентября 2008 г.:
Отражены результаты переоценки дебиторской задолженности между курсом на 30
и 12 сентября 2008 г.
((2 111 - 2 113) х 1 000)
98-5 60 2 000
31 октября 2008 г.:
Отражены результаты переоценки дебиторской задолженности между курсом на 31 октября
и 30 сентября 2008 г.
((2 119 - 2 111) х 1 000)
60 98-5 8 000
12 ноября 2008 г.:
Отражены результаты переоценки дебиторской задолженности между курсом на 12 ноября
и 31 октября 2008 г.
((2 129 - 2 119) х 1 000)
60 98-5 10 000

Списание курсовых разниц со счета 98, субсчет 98-5, в соответствии с Инструкцией № 199 производится записью:


Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
В сентябре:
списание курсовых разниц 92 98-5 2 000
В октябре:
списание курсовых разниц 98-5 92 8 000
В ноябре:
списание курсовых разниц 98-5 92 10 000

При этом списываемая сумма должна быть не менее размера процента, установленного в учетной политике, и не менее 10 % фактической себестоимости в соответствии с Инструкцией № 199.


Необходимо обратить внимание, что по Инструкции № 199 списание курсовых разниц по кредиторской задолженности производится в размере не более 10 % от фактической себестоимости независимо от того, возникают положительные или отрицательные курсовые разницы. Курсовые разницы, образовавшиеся при переоценке дебиторской задолженности, списываются в размере не менее 10 % независимо от того, возникают положительные или отрицательные курсовые разницы.

Особенности отражения курсовых разниц для организаций, применяющих УСН, Инструкцией № 199 не предусмотрены.

Следовательно, организации, применяющие УСН, списывают курсовые разницы также в соответствии с Инструкцией № 199. Поэтому, по мнению автора, организации, применяющие УСН, должны:

- списывать во внереализационные доходы (расходы) курсовые разницы, образовавшиеся при переоценке дебиторской задолженности, в размере не менее 10 % от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг);

- списывать во внереализационные расходы (доходы) курсовые разницы, образовавшиеся при переоценке кредиторской задолженности, в размере не более 10 % от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг);

- учитывать при исчислении налога при УСН курсовые разницы, отраженные в составе внереализационных доходов.

Применение УСН с уплатой НДС на порядок списания курсовых разниц не влияет.



21.11.2008 г.



Валентина Прохожая, экономист



Журнал «Главный Бухгалтер» № 44, 2008 г.



От редакции: В настоящее время продолжает действовать постановление Совета Министров РБ от 13.12.2000 № 1897 «Об особенностях отнесения коммерческими организациями на финансовые результаты курсовых разниц, учтенных в расходах и доходах будущих периодов» (далее - постановление № 1897), согласно которому коммерческие организации вправе ежемесячно списывать на финансовые результаты деятельности этих организаций учтенные в составе расходов и доходов будущих периодов курсовые разницы в размере 100 % наименьшей суммы остатка курсовых разниц, отраженных в составе расходов и доходов будущих периодов на конец отчетного месяца, а оставшуюся сумму указанных курсовых разниц - в порядке, установленном подп.1.3.1 и абзацами первым и вторым подп.1.3.2 п.1 Декрета Президента РБ от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц».

При этом в подп.1.3.1 и 1.3.2 п.1 названного Декрета предусмотрен такой же порядок списания курсовых разниц, как и в пп.11 и 12 Инструкции № 199 (содержание этих пунктов приведено в статье).

По мнению редакции, предприятиям, применяющим УСН, нецелесообразно пользоваться нормой, приведенной в постановлении № 1897. Дело в том, что при применении обычной системы налогообложения списание курсовых разниц в размере 100 % наименьшей суммы остатка курсовых разниц отражается и в составе внереализационных расходов, и в составе внереализационных доходов, что не сказывается на размере базы, учитываемой при исчислении налога на прибыль, поскольку в нее включаются и внереализационные доходы, и внереализационные расходы. Если же организация применяет УСН и пользуется нормами постановления № 1897, то при формировании налогооблагаемой базы будет учтена только сумма курсовых разниц, отраженная в составе внереализационных доходов, а это может существенно увеличить сумму налога.

Популярные новости
Курсы валют Национального Банка РБ
21.09.201722.09.2017
Евро 2.3295 2.314
Доллар США 1.9405 1.9457
Фунт стерлингов 2.6276 2.6255
Российский рубль 3.3389 3.344
Украинская гривна 7.4086 7.4129
Польский злотый 5.4463 5.404
Японская иена 0.1743 0.17297
Статистика
Правовые акты по году принятия